Corte Suprema concluye que el devengo de un gasto no está condicionado a la emisión oportuna del comprobante del pago

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Con fecha 4 de setiembre de 2019, se ha publicado en el Diario Oficial El Peruano, la Casación N° 2391-2015 LIMA, la cual establece un criterio jurisprudencial trascendente vinculado con la aplicación del principio del devengado en el reconocimiento de los gastos  y su incidencia en la determinación del Impuesto a la Renta de Tercera Categoría.

Sobre el particular, debemos mencionar que si bien en la actualidad se ha establecido una definición del principio del devengado en el artículo 57° de la Ley del Impuesto a la Renta, para efectos del periodo fiscalizado, únicamente se hacía referencia al devengado como un criterio de reconocimiento de los ingresos y gastos en la determinación del Impuesto a la Renta Empresarial, dejándose su definición a lo previsto en la Norma Internacional de Contabilidad (NIC) N° 1  y a la doctrina especializada, la cual define el principio del devengado como aquél principio contable que permite el reconocimiento de los ingresos cuando nace el derecho al cobro, y respecto de los gastos cuando éstos se producen, o nace el derecho al pago de los mismos.

En atención a ello, a continuación, pasaremos a analizar los alcances de la Casación N° 2391-2015 LIMA respecto de la aplicación del principio del devengado en el reconocimiento de los gastos.

2. Sumilla de la Casación N° 2391-2015 LIMA

El criterio jurisprudencial emitido por la Corte Suprema en la Casación N° 2391-2015 LIMA  tiene la siguiente sumilla:

SUMILLA: Se imputarán las rentas de tercera categoría, producidas en el ejercicio comercial en que se devengue, al igual que los gastos, porque conforme al criterio del devengado, los ingresos, costos y los gastos se reconocen cuando se gana o se incurren y no cuando se cobran o se pagan, independientemente de la fecha de emisión del comprobante de pago o la cancelación del servicio, conforme al literal a) del artículo 57° del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por Decreto Supremo N° 054-99-EF.

A continuación pasamos a detallar la materia objeto de controversia en sede administrativa que la contribuyente cuestionó en el procedimiento contencioso tributario, así como en el proceso contencioso administrativa y que culminó con el pronunciamiento de la Corte Suprema en la Casación N° 2391-2015.

3. Reparos a la deducción de gastos en el procedimiento de fiscalización tributaria.

Al respecto, la materia controvertida en sede administrativa estuvo referida a los reparos al gasto efectuados por la Superintendencia Nacional de Aduanas y Administración Tributaria, en adelante SUNAT, dentro de un procedimiento de fiscalización tributaria a la empresa Americatel Perú Sociedad Anónima por Impuesto a la Renta del ejercicio 2002, por la deducción de gastos de servicios de telecomunicaciones que le efectuara la empresa Telefónica del Perú, toda vez que para SUNAT dichos gastos constituían gastos no deducibles de conformidad con lo previsto en el inciso j) del artículo 44° de la Ley del Impuesto a la Renta, toda vez que no son deducibles los gastos cuya documentación sustentatoria no cumpla con los requisitos y características establecidos en el Reglamento de Comprobantes de Pago.

Entre otros reparos, SUNAT desconoció la provisión de gastos por el servicio de Call Center prestados por Entel Chile, así como los gastos derivados del servicio de auditoria,  alegando SUNAT que los mismo no habían sido sustentados documentariamente u que no se demostró que sean propios o necesarios para el mantenimiento de la fuente productora.

Como consecuencia de los reparos efectuados a la deducción de gastos en la determinación del Impuesto a la Renta del ejercicio 2002, la Administración Tributaria concluyó el procedimiento de fiscalización tributaria con la notificación de la Resolución de Determinación N° 012-003-0004881,  por concepto de Impuesto a la Renta de Tercera Categoría, del ejercicio gravable 2002, así como la notificación de la Resolución de Multa N° 012-002-0004771 por incurrir en la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 178° del Código Tributario.

4. Controversia de la deducción de los gastos en el procedimiento contencioso tributario

Contra los valores emitidos por la Administración Tributaria, esto es, la resolución de determinación y resolución de multa, respectiva, la contribuyente procedió a interponer recurso de reclamación, siendo que al vencer el plazo de seis (6) meses  previsto en el artículo 142° del Código Tributario vigente en el periodo acotado que tenía SUNAT para resolver, la empresa optó por acogerse al silencio administrativo negativo dando por denegado su pedido e interponiendo recurso de apelación ante el Tribunal Fiscal contra resolución ficta denegatoria que desestima su recurso de reclamación.

El Tribunal Fiscal mediante Resolución N° 15231-10-2011 del 9 de setiembre de 2011, declaró infundada la apelación en el extremo de la deducción de los gastos, indicando que de conformidad con el inciso j) del artículo 44° de la Ley del Impuesto a la Renta, no son deducibles para la determinación de la renta neta imponible de tercera categoría, entre otros, los gastos cuya documentación sustentatoria no cumpla con los requisitos y características mínimas establecidos por el Reglamento de Comprobantes de Pago.

De otro lado, el Tribunal Fiscal refiere que de conformidad con el inciso a) del segundo párrafo del artículo 57° de la Ley del Impuesto a la Renta, se considerarán producidas en el ejercicio comercial en que se devenguen, y que para la determinación de dichas rentas, se aceptarán los gastos correspondientes a ejercicios anteriores, en aquél en que se efectúa el pago, en la medida que dichos gastos sean provisionados contablemente en el ejercicio fiscal respectivo.

En consecuencia el Tribunal Fiscal concluye los gastos objeto de controversia en encontraban sustentados en comprobantes de pago que fueron emitidos por el proveedor Telefónica del Perú Sociedad Anónima en el ejercicio 2003, sin embargo al deducirlos la contribuyente en el ejercicio 2002, se advirtió que dichos gastos no se encontraban sustentados en comprobantes de pago en la oportunidad en que la empresa presentó la Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta, por lo que en virtud del inciso j) del artículo 44° de la Ley del Impuesto a la Renta no correspondía su deducción en el ejercicio 2004.

 Conclusiones

En conclusión, para efectos de la oportunidad de la deducción del gasto, los contribuyentes atendiendo a lo dispuesto en el artículo 57° de la Ley del Impuesto a la Renta, así como a lo dispuesto en la reciente jurisprudencia emitida por la Corte Suprema en la Sentencia en Casación N° 2391-2015 LIMA, deben considerar lo siguiente:

1. Los gastos incurridos por las empresas se deben reconocerse en el periodo en el cual se devengó, deducción que no se encuentra condicionada a la contabilización de la operación ni a la fecha de emisión o entrega del comprobante de pago,  bastando contar con el aludido comprobante de pago cuando sea requerido por parte de SUNAT en un eventual procedimiento de fiscalización tributaria.

2. La Ley del Impuesto a la Renta ni su reglamento han condiciona la deducción de los gastos reconocidos y devengados en un determinado ejercicio a la emisión y/o otorgamiento del comprobante de pago que sustente el gasto hasta la fecha de presentación de la declaración jurada anual del Impuesto a la Renta, siendo deducible el gasto en el ejercicio en el cual se devengó, esto es, cuando se produjo el hecho económico o la obligación de efectuar el pago del mismo por parte del adquirente.

3. El supuesto previsto en el inciso j) del artículo 44° de la Ley del Impuesto a la Renta referido a que no son deducibles los gastos cuya documentación sustentatoria no cumpla con los requisitos y características mínimas establecidos en el Reglamento de Comprobantes de Pago, no resulta aplicable a la deducción de gastos cuyo comprobante de pago se emite y/o entrega después de la presentación de la Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta.

4. El principio del devengado regulado en el artículo 57° de la Ley del Impuesto a la Renta aplicable a los gastos implica que éstos se deducen cuando se incurren y no cuando se pagan, independientemente de la fecha de emisión del comprobante de pago o la cancelación del servicio.

5. El Informe N° 005-2017-SUNAT/7T0000 es vinculante para SUNAT, más no para los contribuyentes, los cuales pueden deducir gastos reconocidos y devengados en un determinado ejercicio fiscal independientemente que el comprobante de pago se haya emitido y/o entregado con posterioridad a la fecha de presentación de la Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta, ello de conformidad con lo dispuesto en el artículo 57° de la Ley del Impuesto a la Renta, y atendiendo a lo dispuesto en la reiterada jurisprudencia del Tribunal Fiscal entre ellas, las Resoluciones del Tribunal Fiscal N°s 06710-3-2015, 07789-5-2016 y 6232-4-2016 y al criterio jurisprudencial contenido en la Casación N° 2391-2015 LIMA.

Fuente: legis.pe


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