El PCGE como una herramienta del Proceso Contable

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El  tratamiento  de  las  transacciones,  en  su  aspecto  de  reconocimiento, implica su acumulación para presentación de saldos de los elementos de los estados financieros, y la revelación de otra información en notas a los estados  financieros.  Esa  acumulación  de  saldos  y  otra  información  se facilita  con  la  identificación  de  las  transacciones  por  códigos  para  su posterior registro y procesamiento. En tanto, en el Perú se utiliza un plan contable  por  mandato  imperativo  de  la  ley  desde  hace  más  de  dos décadas,  el  proyecto  de  desarrollo  de  un  nuevo  PCGE  no  contempló ningún proceso de auscultación sobre la conveniencia de su utilización.

Por otro lado, el reconocimiento de las transacciones implica conocer la oportunidad en que dicho reconocimiento debe darse. Además, el propio reconocimiento de    las transacciones supone  determinar el valor monetario de las mismas. Estos aspectos de reconocimiento y medición, así  como  los de  presentación y  revelación  de  información  financiera, antes referidos, todos en su conjunto denominados tratamiento contable, obedecen  al  modelo  contable  adoptado,  en  el  Perú  fundamentalmente cubierto   por   las   Normas Internacionales   de   Información   Financiera oficializadas, y otras disposiciones emitidas por la Dirección Nacional de Contabilidad   Pública   (antes   Contaduría   Pública   de   la   Nación).   En consecuencia, el   plan de   cuentas como   herramienta   del   proceso contable  se  subordina, en  lo  que  hace al  tratamiento contable  de  las transacciones, a las NIIF y esas otras disposiciones.

Además, en tanto el plan contable es concebido como herramienta de un modelo  contable,  tampoco  debe contener  referencias  a  aspectos  de control  contable,  por  lo  que  a  diferencia  del  plan  contable  general revisado,  se  han  eliminado  todas  las  referencias  a  dicho  aspecto  de control, con excepción de las cuentas del Elemento o Cuentas de orden.

  • Consideraciones respecto del plan contable anterior.

El  Plan  Contable  General  Revisado  (PCGR)  en  vigencia  desde  el  año 1985  contenía  tres partes: Definiciones Generales;  Cuentas  del  Plan Contable; e Información Financiera.

La parte sobre Definiciones Generales contenía tres títulos, divididos en Generalidades;   Principios Contables y   Terminología;   así   como,   el Cuadro Contable y la Lista de Cuentas. A su vez, la parte de Cuentas del Plan Contable estaba dividida en cinco capítulos, donde se trataba, las Cuentas de Balance, las Cuentas de Gestión, los Saldos Intermediarios de Gestión, la Contabilidad Analítica; y las Cuentas de Orden; estas dos últimas sin desarrollarlas; es decir, sin incorporar códigos específicos de cuentas.  La  tercera  parte incluía  los  modelos de  estados  financieros  a presentar por las empresas.

Para la elaboración del nuevo Plan Contable, denominado Plan Contable General  para  Empresas  (PCGE), se ha  mantenido  del  PCGR,  hasta donde ha sido aplicable y posible, lo siguiente: la codificación utilizada; es  decir,  se  ha  conservado  algunos  códigos  contables,  incluyendo  los códigos a nivel de subcuenta (tercer dígito) y divisionaria (cuarto dígito). Tal  es  el  caso  de  Caja  y  bancos  (Cuenta  10),  Cuentas  por  cobrar comerciales (Cuenta 12), Capital social (Cuenta 50), entre otros. Por otro lado,   se   han   incorporado nuevos códigos,   como   por   ejemplo,   las Cuentas por Cobrar comerciales – Relacionadas (Cuenta 13), Servicios y otros   contratados   por   anticipado   (Cuenta   17)   y   Activos   biológicos (Cuenta  35).  También se  ha  eliminado  la  Cuenta  de  Cargas  diferidas (Antes cuenta 38), por no ser aplicable en la actualidad.

Además,  se  ha  modificado  la  denominación  de  algunas  cuentas  así como  el  lenguaje  utilizado,  tomando como  base  lo  establecido  por  las NIIF, como es el caso de Instrumentos financieros; Derivados; Productos agropecuarios; Resultados no realizados, entre otros. Mención especial merece  el  cambio  de denominación de  las  cuentas  de  valuación  del activo,  a  las  que  se  nombraba  como  “provisión”.  Este  nombre  sólo  es utilizado  para  las  cuentas  que  por  su  naturaleza  representan  provisión según lo prescrito por la NIC 37 – Provisiones, Pasivos Contingentes y Activos  Contingentes.  En  este  PCGE  las  cuentas  de  valuación  se denominan   con   las palabras Desvalorización,   como   por   ejemplo, Mercaderías  desvalorizadas,  o, con  la  palabra  Estimación,  como  en  el caso de la Estimación de cuentas de cobranza dudosa.

  • Plan contable para empresas de distinto tamaño.

La consideración de empresas de tamaño pequeño y mediano (PYMEs), frente a las corporaciones de mayor tamaño, en lo referido al desarrollo de sus soportes administrativos, fue tomada en cuenta al desarrollar el plan contable general para empresas. El plan de cuentas propuesto, que como se explicó anteriormente, toma en cuenta el plan contable general revisado  en  todo  lo  que  sea  aplicable,  representa  una  adecuación  vía códigos  al  modelo  contable  de  las  NIIF,  y  no  introduce  diferencias respecto de su dinámica.

Con   el   mismo   propósito   fue   evaluada   la   propuesta   de   NIIF   para Pequeñas  y  Medianas Entidades, cuya  estructura  y  contenido,  está fuertemente  influenciada  por  las  NIIF  (recomendadas  para  empresas que cotizan valores públicamente y otras empresas de responsabilidad pública). No se encontró ninguna barrera a la utilización de un plan de cuentas único para todas         las empresas    en su conjunto, con independencia de su tamaño.

En  la  evaluación  del  soporte  administrativo  se  consideró  la  oferta  de programas de procesamiento de contabilidad accesibles a entidades de poca envergadura, y de costo reducido, todos los cuales son amigables respecto de cualquier formulación de plan contable que se proponga. En el  caso  de  las  corporaciones con mayor  soporte  administrativo,  se concluyó en que el desarrollo informático es más personalizado, logrado mediante  desarrollo  directo  o  mediante  la  adquisición  de  sistemas, flexibles  en  mayor o  menor grado, y adecuados  a  sus  necesidades, infiriendo   finalmente   en   que   tales   sistemas   de   procesamiento   no representan  un  obstáculo  para  la  implementación  de  un  nuevo  plan contable general en la forma propuesta.

  • Balance entre flexibilidad y detalle.

En  los  grupos  de  discusión  reducidos  y  otras  formas  de  auscultación preliminar,  el  grado de prescripción requerido,  conjuntamente  con  las referencias a aspectos de tratamiento contable, fueron los aspectos de mayor controversia. La relación de tipo inverso identificada, fue de que a menor prescripción de detalle, las empresas podrán decidir mejor todo el nivel  de  cuenta  analítica  adicional  requerida  para  evaluar  su  gestión. Frente a ello, un mayor detalle en la prescripción de cuentas, derivadas de las NIIF, permitirá un acomodo más imperceptible a esas NIIF.

Para decidir el grado de detalle de la codificación propuesta en el PCGE, se   tomó   en   cuenta   el   número de dígitos   utilizado   en   el   PGCR, encontrando   que   la   clasificación   obligatoria   consideró   tres   dígitos, excepto en el caso de la Cuenta 40 de Tributos, donde la clasificación obligatoria llegó a los cuatro dígitos. En tanto, el grado de desarrollo contable expresado en un modelo como el de las NIIF, es bastante más completo que el existente dos décadas atrás, lo que se evidencia por la mayor   especificidad   al clasificar   las partidas, y   considerando   un requerimiento   mayor   en   el   número   de   revelaciones   exigidas   por aquellas, se consideró conveniente el prescribir la codificación hasta el quinto dígito para algunas cuentas.

De   manera   consistente,   también   se   concluyó   que,   basados   en   el desarrollo informático y tecnológico que permite el manejo de volúmenes considerables de información con mayor  detalle, la  flexibilidad  del  plan contable  para  adecuarse  a  las  particulares  circunstancias  de  cada empresa, puede efectuarse a partir del dígito siguiente a los prescritos en este plan.

  • Discusión entre la contabilidad y, las normas legales y tributarias.

De   acuerdo   con   el   Marco   Conceptual   para   la   Preparación   de   la Información Financiera de las NIIF, las transacciones y demás sucesos deben ser reflejados en estados financieros de acuerdo con su esencia y realidad  económica,  y  no  meramente  según  su  forma  legal.  Esta característica cualitativa, que sirve de sustento al contenido confiable de la información financiera, ha sido observada en el desarrollo del PCGE. No obstante ello, se ha dado consideración debida a la forma legal de manera  subordinada  a  las prescripciones del  modelo  contable  de  las NIIF.

Como  ejemplos  podemos  citar  el  caso  de  las  cuentas  por  cobrar comerciales, donde se reconoce y se registra como Facturas, boletas y otros   comprobantes   por   cobrar   no   emitidas   (Divisionaria   1211)   el derecho   a   recibir un   flujo   de   beneficio   económico   por   una   venta originada  en  el  traslado de los  riesgos  y  beneficios  del  bien  o  en  la prestación  del  servicio al cliente,  a  pesar  de no  haberse  emitido  el comprobante correspondiente.  Asimismo,  contablemente  se  registra  la revaluación de los Inmuebles, maquinaria y equipo, o de los Intangibles, aun cuando dicha revaluación no tenga efectos tributarios.

  • Libros y Registros Contables

Para   la   actividad   empresarial   no   existen   prescripciones   contables respecto  de  los  libros que se  debe  mantener,  excepto  por  algunas referencias   en   el   Código de   Comercio, aunque  se   desprende   su necesidad,  en  tanto  la  información  requiere  ser  acumulada  para  su posterior  presentación, y en  tanto facilita  los  propios  procesos  de preparación  de  información  financiera  y  de  control.  Visto  de  manera inversa,   los   registros   contables   a   partir   de   los   cuales   se   prepara información financiera deben ser preparados de acuerdo con el modelo contable  que  requiera  ser  aplicado,  que  en  el  caso  del  Perú  es  el conformado por las NIIF.

Por  su  parte,  la  legislación  tributaria  establece  la  obligación  de  llevar libros y registros con carácter tributario. Diversos libros y registros, por esa legislación establecidos, no constituyen fuentes a partir de las cuales se  preparan  y  presentan  los  estados  financieros  de  propósito  general, como es el caso, por ejemplo, de los registros de compras y ventas. Las cifras   de   compras   y   ventas, como   es   conocido,   utilizadas   en   la preparación  de  los  estados  financieros  fluyen  de  un  libro  mayor  con cierto detalle, comúnmente llamado libro mayor analizado. El PCGE ha sido  desarrollado  para  esos  libros  que  sí  constituyen  fuente  necesaria para  la  preparación  de  los  estados  financieros,  aunque  claramente  no incorporan ninguna limitación para la utilización de otros libros y registros con propósito tributario.

  • Estructura de cuentas.

A diferencia de lo establecido en el PCGR, en el desarrollo del PCGE se ha  conceptualizado  la  clasificación  de transacciones  en  función  de  la ubicación   del   dígito   del   código.   Esto   permitirá   una   incorporación ordenada   de   otros   códigos   contables   conforme   aparezcan   nuevas exigencias   en   las   NIIF,   o   se creen   nuevas   formas   de   efectuar transacciones económicas.

De acuerdo con lo establecido por el Marco Conceptual de las NIIF, los estados financieros reflejan los efectos financieros de las transacciones, agrupándolos en categorías, de acuerdo a sus características económicas,  categorías  que  se  denominan  “Elementos  de  los  Estados Financieros”1.

En concordancia con lo establecido en dicho Marco, se ha desarrollado el   PCGE   asignando   el   primer dígito   para   definir   el   elemento,   sin incorporar  cambios  respecto  del  PCGR.  Así,  para  el  activo  se  han utilizado  los  códigos  1,  2  y  3,  según  la  naturaleza  y  liquidez  de  los mismos. El número uno para el activo  disponible  y  exigible;  el  número dos  para  los  activos  realizables,  y  el  número  tres  para  los  activos inmovilizados. En lo que respecta al pasivo se ha mantenido el número cuatro y el número cinco para el patrimonio neto. Además, los gastos por naturaleza se mantienen con el número seis; el siete para acumular los ingresos;  el  ocho  para  los  saldos  intermediarios  de  gestión;  el  nueve para los costos de Producción y Gastos por función; y el cero para las cuentas de orden.

De  esa  manera  es  posible  extraer  información   necesaria   para   la presentación en los estados financieros.

El segundo dígito del código corresponde a la cuenta o rubro. Este es el nivel mínimo de presentación en concordancia con lo establecido por la NIC 111, en tanto clasifica los saldos de acuerdo con su naturaleza. Por ejemplo la cuenta Inmuebles, maquinaria y equipo (cuenta 33).

El  tercer  dígito  llamado  subcuenta  corresponde  al  primer  nivel  de desagregación de la cuenta, permitiendo llegar a las clases contenidas en  elementos  de  la  misma  naturaleza.  Siguiendo  con  el  ejemplo,  la subcuenta  332  Edificaciones,  identifica  a  una  clase  de  los  Inmuebles, maquinaria y equipo. Este nivel de desagregación puede ser presentado en  el  cuerpo  de  los  estados  financieros  o  en  notas  a  los  mismos,  de acuerdo con la NIC 1 ya citada.

El cuarto dígito, denominado divisionaria, corresponde a la primera sub clasificación para una misma clase de activos. Así, la divisionaria 3323 identifica las edificaciones para producción (fábricas y plantas industriales). El quinto dígito corresponde a una subdivisionaria, la que acumula saldos de acuerdo con alternativas de valuación,  como  en  el caso  de  la  33232,  que  incorpora  los  efectos  de  revaluaciones  de  las edificaciones para producción.

No   se   ha   contemplado   más   dígitos   para   este   PCGE,   dejando   la posibilidad a las empresas para que utilicen los apropiados de acuerdo con sus necesidades; por ejemplo, para clasificar los elementos de los estados financieros por segmentos operativos (véase la NIIF 8); saldos de acuerdo con la moneda de contratación (en lo que hace, por ejemplo, a la exposición de riesgos de cambio a que se refiere la NIIF 7), entre otros, hasta llegar al nivel de detalle requerido en los análisis de cuentas, como estados de cuenta de clientes y proveedores.


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